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李金龙:不以骗税为目的虚开增值税专用发票或将无罪!

发布日期:2018-12-13

引言

近期,最高法院发布了第二批保护产权和企业家合法权益的典型案例,引起社会广泛关注,产生了良好的社会效果。为进一步加强典型案例的指引作用,挖掘其丰富的内在价值,本公众号将陆续推出最高法院典型案例系列解读,从法律适用、政策界限、裁判规则等多角度进行专业的解读和总结,以飨读者。


一、案情简介

经法院审理查明:2004年,被告人张某强与他人合伙成立个体企业某龙骨厂,张某强负责生产经营活动。因某龙骨厂系小规模纳税人,无法为购货单位开具增值税专用发票,张某强遂以他人开办的鑫源公司名义对外签订销售合同。2006年至2007年间,张某强先后与六家公司签订轻钢龙骨销售合同,购货单位均将货款汇入鑫源公司账户,鑫源公司并为上述六家公司开具增值税专用发票共计53张,价税合计4457701.36元,税额647700.18元。基于以上事实,某州市人民检察院指控被告人张某强犯虚开增值税专用发票罪。

二、诉讼进程

某州市人民法院一审认定被告人张某强构成虚开增值税专用发票罪,在法定刑以下判处张某强有期徒刑三年,缓刑五年,并处罚金人民币五万元。张某强在法定期限内没有上诉,检察院未抗诉。某州市人民法院依法逐级报请最高人民法院核准。


最高人民法院经复核认为,被告人张某强以其他单位名义对外签订销售合同,由该单位收取货款、开具增值税专用发票,不具有骗取国家税款的目的,未造成国家税款损失,其行为不构成虚开增值税专用发票罪。某州市人民法院认定张某强构成虚开增值税专用发票罪属适用法律错误。据此,最高人民法院裁定:不核准并撤销某州市人民法院一审刑事判决,将本案发回重审。该案经某州市人民法院重审后,依法宣告张某强无罪。

三、争议焦点

客观上有虚开增值税专用发票的行为,但主观上并无骗取抵扣税款的目的,是否构成虚开增值税专用发票罪?

四、裁判理由

关于本案的定性主要有两种不同的观点。一种是有罪观点,认为被告人明知自己是小规模纳税人,不具有对外开具增值税专用发票的主体资格,但为了经营上的便利,借用其他单位名义为购货方虚开增值税专用发票,客观上有虚开的行为,主观上有虚开的故意,构成虚开增值税专用发票罪,但鉴于案件的特殊情况,量刑上可以在法定刑以下判处刑罚。另一种是无罪观点,认为被告人虽然有为他人虚开增值税专用发票的行为,但都是与实际发生的购销事实相对应的,只是因为自身小规模纳税人的缘由,不得已而借用其他单位的名义对外开具,虽不符合当时的税收法律规定,但其主观上并不具有骗取国家税款的目的,客观上也未造成国家税款损失,不构成虚开增值税专用发票罪。


在本案审理过程中,原一审法院坚持的是第一种有罪观点,而最高人民法院经复核,采纳了第二种无罪观点,主要有以下两个方面的考虑:


一是,法律适用层面,虚开增值税专用发票罪必须限缩在以骗税为目的的虚开,这是符合立法者原意及罪责刑相适应原则的。从立法目的上探究,最初设置虚开增值税专用发票罪就是为了打击利用增值税专用发票抵扣税款这一功能,虚开增值税专用发票套取国家税款的行为。因为该行为不仅扰乱了正常的增值税专用发票管理秩序,更造成了大量国家税款的损失。这也是该罪配置了无期徒刑甚至死刑等严厉法定刑的原因。但随着增值税专用发票制度的推行,实践中出现了不以骗取税款为目的,客观上也不可能造成国家税款实际损失,但又不具有与增值税专用发票所记载的内容相符的“虚开”行为,对此类新情况、新行为,不能以虚开增值税专用发票罪论处。


二是,政策界限层面,对民营企业的一些不规范行为,要以发展的眼光看问题,按照罪刑法定、疑罪从无的原则处理。习近平总书记在11月1日民营企业座谈会上强调,对一些民营企业历史上曾经有过的一些不规范行为,要以发展的眼光看问题,按照罪刑法定、疑罪从无的原则处理,让企业家卸下思想包袱,轻装前进。中共中央国务院《关于完善产权保护制度依法保护产权的意见》亦明确要求“以发展眼光客观看待和依法妥善处理改革开放以来各类企业特别是民营企业经营过程中存在的不规范问题。”本案被告人借用其他企业名义为其自己企业开具增值税专用发票,虽不符合当时的税收法律规定,但其并不具有偷逃税收的目的,且未对国家造成税收损失,不具有社会危害性,依法不应当作为犯罪处理。

五、简要评论

应当来说,作为保护产权和企业家合法权益的典型案例,本案最终发回重审改判无罪,无论是从正确适用法律角度来讲,还是从准确把握政策界限出发,对各级法院处理类似虚开类犯罪案件都提供了重要参考和指引。


(一)裁判规则:不以骗税为目的虚开增值税专用发票,不构成该罪!


为了更好地发挥最高法院典型案例的指引作用,可从张某强案的裁判理由中引申出以下规则:虚开增值税专用发票罪,打击的是以骗取抵扣税款为目的的虚开。行为人客观上有虚开增值税专用发票的行为,但主观上并无骗取抵扣税款的目的,则不构成该罪。


根据这一裁判规则,可以将虚开增值税专用发票行为区分为两类,一类是以骗取税款为目的的虚开,有的甚至是以销售专用发票为业,这当然构成虚开增值税专用发票罪;另一类是不以骗取税款为目的的虚开,比如因无法开票影响业务而找他人代开、为了平账而进行的虚开以及为了虚增业绩而对开、环开等,均不构成虚开增值税专用发票罪。


对虚开增值税专用发票行为,在区分行为人是否具有骗取税款目的的基础之上分别予以评价,这是符合法益保护原则及实质正义要求的。不以骗取税款为目的的虚开,仅仅是违反了增值税专用发票管理秩序,不会造成国家税款的流失及其风险,社会危害性相对较小;而以骗取税款为目的的虚开,则不仅侵犯了增值税专用发票管理秩序,还同时危害国家税收征管,会造成大量税款处于损失的风险之中,具有严重的社会危害性。


(二)法理解读:既是行为犯,也是目的犯


在虚开增值税专用发票罪构成要件的理解上,很多人都存在这样的认识误区:认为该罪是行为犯,只要客观上发生了虚开增值税专用发票的行为,就构成虚开增值税专用发票罪。至于行为人是否以骗取税款为目的,该行为是否会造成国家税款损失及风险,都不属于该罪的构成要件,无需去考察。


从刑法理论上分析,上述对虚开增值税专用发票犯罪构成要件的错误解读,可能源于对行为犯的误解,认为对于行为犯而言,只要具备了刑法规定的行为,就构成犯罪。其实不然,所谓行为犯,是与结果犯相对应的概念,只是用于明确是否需要法定结果的发生才能构成犯罪或者认定为既遂。行为犯与结果犯是一对互斥的概念,但其与目的犯并不是互斥的,完全有可能同时并存。对于行为犯的认定,并不是只要发生刑法规定的行为,就一定构成犯罪,还要看是否齐备其他构成要件,比如目的要件。因此,虚开增值税专用发票罪是行为犯,这没有问题,但不能理解为只要存在虚开的行为就构成虚开罪。


这里就涉及到虚开增值税专用发票是否属于目的犯的理论问题。在刑法理论上,目的犯一般分为两种,一种是法定的目的犯,一种是非法定的目的犯。法定的目的犯,在刑法上有明文规定,一般不会存在歧义,而非法定的目的犯,由于法条没有明确规定,在理解上往往存在争议。本文认为,虚开增值税专用发票罪属于非法定的目的犯,必须是以骗取税款为目的的虚开,而正当性依据则在于该罪的法定刑配置。从以刑制罪的角度来讲,虚开犯罪最高可以判处无期徒刑,属于重罪,所以其打击的仅是以骗取税款为目的的虚开。


结语

其实,最高法院一直都主张不以骗税为目的的虚开,不构成虚开犯罪,但司法实践中,大多数基层法院、中院甚至部分高院,对于虚开增值税专用发票犯罪的认定,仍然坚持只要三流(货物流、发票流、资金流)不一致即为虚开,只要存在虚开行为即构成虚开犯罪的错误观点。而对于大量的涉嫌虚开类犯罪案件,往往基层法院一审、中院二审,就已经两审终审了,导致大量涉嫌虚开犯罪案件得不到客观公允的裁判,产生了非常恶劣的社会影响,不仅严重侵害企业家的合法权益,而且严重影响企业的正常生产经营,更与以习近平总书记为核心的党中央要求保护产权和企业家合法权益的政策相悖。


而产生这种乱象的根源,一方面可能是因为地方各级法院出于打击犯罪的需要以及对该罪长期存在的思想认识误区,另一方面也跟最高法院的观点并非司法解释或指导性案例从而缺乏强制约束力有关。为了解决司法实践中大量虚开类犯罪的法律适用错误问题,在此呼吁各级人民法院认真学习最高法院关于虚开犯罪的认定标准,也建议最高人民法院考虑发布虚开类犯罪的司法解释或者指导性案例,以统一虚开类犯罪的法律适用标准,响应党中央、国务院的政策号召,充分发挥审判职能作用保护产权和企业家的合法权益!


注:本文首发于德和止争微信平台


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李金龙,北京德和衡律师事务所争议解决团队,北京大学法学、经济学双学位学士,刑法学硕士,曾在检察院等机关实习。


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