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姜瀚钧:涉税案件行刑交叉路向何方?
发布日期:2018-09-05

涉税争议,是一种特殊的争议形式,也是最容易出现行政和刑事交叉(以下简称行刑交叉)的争议案件。行刑交叉,就是打破了以往单一法律关系争议案件的情形,使得行政法律关系和刑事法律关系互相交织和冲突,也使得一个案件在行政和刑事两个相关部门不断切换。




例如一个涉税行政案件是否构成刑事犯罪,是否需要移交公安机关?

一个涉税刑事案件,是否不足以认定刑事犯罪,需要移交给税务机关。

公安机关无法判断案件是否属于犯罪,需要税务机关配合予以认定。

税务机关在行政执法过程中采集的证据、出具的法律文书,公安机关是否可以全部作为侦办涉税刑事案件的证据使用,反过来公安机关侦办涉税刑事案件过程中所收集的证据是否可以全部演变成税务机关执法过程中使用的证据?




诸如上述情况,其实都涉及到在涉税争议案件行刑交叉中面临的问题。


一、其实每一个可能涉及到行刑交叉的案件,都有可能在其交叉前解决掉。


一个涉税争议案件,有一部分案件可能来源于纳税评估,纳税评估是税务机关对纳税人纳税申报情况的真实性和合法性进行审核评价的税收管理活动,与此同时,税务机关在进行纳税评估的同时,很有可能对于纳税人是否具有偷、逃、骗税款行为进行初步判定,如果认为纳税人具有前述行为,根据《纳税评估管理办法》第二十五条规定:




经纳税评估,发现纳税人有偷、逃、骗、抗税或其他需要立案查处的税收违法行为,需要进一步核实的,应移交税务稽查处理。


稽查部门不立案查处的,应及时退回承担纳税评估工作的部门。承担纳税评估工作的部门经复核认为案情重大,确实需要立案的,经税务局长批准,稽查部门应立案查处。


稽查部门立案查处后,应当及时将处理结果向税源管理部门反馈。


如果说税务稽查是涉税争议案件解决的前端的话,那么纳税人面临的纳税评估则是前端中的前端,利用好纳税评估这一阶段将成为化解风险的一个关键。




涉税争议案件的更大的来源也就是来自于税务稽查案件,税务稽查的结论往往在很大程度上决定了该案件的走向。也就是说所谓的行刑交叉的节点之一将会在这里产生。税务稽查的结论往往以《税务稽查报告》的形式体现出来,它是税务稽查人员通过《税务稽查工作底稿》及有关资料制作而成,这里面包括一些很重要的信息:




1、查明的税收违法事实及性质、手段;

2、被查对象对调查事实的意见;

3、税务处理、处罚建议及依据,等等。”




该《税务稽查报告》会提交到税务机关的案件审理部门,如果审理部门认为案件涉嫌犯罪,这个行刑交叉点也就真的来临了,审理部门会填制《涉嫌犯罪案件移送书》,经过所属税务局局长批准后,依法移送公安机关。


毋庸置疑,案件是否从税务机关移送到公安机关,《税务稽查报告》作用至关重要,如何利用稽查过程和税务机关进行有效沟通,成为避免产生行刑交叉点的重中之重。

二、税务机关和公安机关之间的证据交接可能产生无效证据


既然行刑交叉,那势必会产生税务机关和公安机关之间互相移送案件的情况,在移交案件的同时,必定会移交“违法相关行为的证据”,根据《中华人民共和国刑事诉讼法》第五十二条规定:




行政机关在行政执法和查办案件过程中收集的物证、书证、视听资料、电子数据等证据材料,在刑事诉讼中可以作为证据使用。




这一法律规定采用了笔者不太喜欢的列举加等的方式起草,这种方式的法条总是让人不太舒服,没有以穷尽的方式列举证据的种类,什么证据可以直接拿来用,什么证据不能够直接拿来用,留下了很大的讨论空间,众所周知,在刑事诉讼中,有八大证据,他们分别是:




(一)物证;

(二)书证;

(三)证人证言;

(四)被害人陈述;

(五)犯罪嫌疑人、被告人供述和辩解;

(六)鉴定意见;

(七)勘验、检查、辨认、侦查实验等笔录;

(八)视听资料、电子数据。




这里面有证人证言、被害人陈述、犯罪嫌疑人、被告人供述和辩解、鉴定意见、勘验、检查、辨认、侦查实验等笔录是没有被列举到刑事诉讼法第五十二条中的。那么在行政执法阶段,产生的证人证言、行政相对人供述和辩解、鉴定意见等是否可以直接用作刑事诉讼中当作证据使用呢?


笔者认为要谨慎对待,不能全盘弃用也不能拿来就用,举个例子,对于证人证言此类主观性特别强的证据,在面对不同的讯问/询问主体时,所展现出的内容是不一样的,案件证人容易受到取证主体、取证程序、周围环境的影响,甚至会因为前述事项的不同而导致完全不同的结果。


此外,税务机关所作出的法律文书,包括处理决定书、已证实虚开通知单、处罚决定书等,在刑事诉讼中该如何使用前述这些文书也是存在很大争议,这个文件往八大证据里面哪个类别里放?仿佛都不合适,呼声最高的是放到鉴定意见里,其实真是不行,刑事诉讼对于鉴定意见有非常严格的认定标准,首先税务机关它就不是个鉴定机关。另外这个“已证实虚开通知单”,此文件笔者认为更不能是作为证据使用,再拓展一下,一些鉴定机构出的鉴定报告直接认定了虚开,诸如此类情形,真是不可取,犯不犯罪是法院说的算,不论是税务机关还是鉴定机构,都无权给与定性!笔者倒是认为,税务机关既然移送到公安机关,那公安机关的同志们就受受累,把一些实质问题好好侦查侦查,避免出现四不像证据。


反之,当税务机关收到相关案件时,也要注意此类证据问题,当然了,比较无奈的是对于税务机关稽查过程中目前没有相应的能称得上法律、法规的规定对于证据认定标准予以把控。但是不妨参照一下《中华人民共和国行政诉讼法》及其司法解释中对于证据的规定,毕竟税务机关也是行政机关种类之一。


所以公安机关万万不能将行政机关随案移送的证据照单全收,照单全用。必须甄别证据是否合法,才能为行政处罚还是刑事处罚找到坚实的依据。

三、纳税人警惕一案双罚


有的纳税人认为一个涉税案件,如果税务机关被罚过后,就不会再有刑事风险。这样的想法实际上有点天真,有的朋友还拿出一事不再罚的原则跟笔者辩论,先颁出法条看一下,《中华人民共和国行政处罚法》第二十四条规定:


对当事人的同一个违法行为,不得给予两次以上罚款的行政处罚。


首先,这个规制的是行政处罚事项,刑事处罚不受其规制。其次是不得给予两次以上的罚款行政处罚!税务机关完全可以先做出行政处罚、行政处理后,再移送至公安机关。所以,当接到行政处罚、处理决定书后不要觉得高枕无忧,确定案件已经终止在此才能最终放心。


四、选择诉讼、复议方案要慎重


有的纳税人认为,只要通过复议、诉讼战胜了税务机关,就万事大吉,大功告成了!这种想法也是有点天真,是不是万事大吉,大功告成,要看税务机关在复议或者诉讼结束后能不能再作出更不利于纳税人的具体行政行为,有的朋友和笔者争辩,法律不是规定不能再以同一事实和理由作出与原具体行政行为相同或者基本相同的具体行政行为了吗?


是的,是不能作出相同或者基本相同的具体行为,但是不知道朋友们有没有考虑过可能理由会有变化,具体行政行为也会有变化,甚至事实都会有变化?一次方案不良的诉讼或者复议,会不会使得案件走向行刑交叉的节点?


说了这么多,其实还有好多,涉税行刑交叉案件确实具有很多争议的点,对于司法机关、税务机关、纳税人都是巨大的考验。此文仅仅是浅尝辄止的介绍几点,日后就行刑交叉单个问题结合办案实践和大家分享。


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■ 作者简介

姜瀚钧,山东德衡(北京)律师事务所合伙人律师。


(一)执业领域:

税务咨询: 对企业所得税、个人所得税、增值税等税种所涉的法律法规、规范性文件进行解读; 为跨境投资和并购项目出具税法咨询意见,为新设境内外公司架构和形式提供税法咨询; 对交易路径的财务/税务和法律方面的合规性提供咨询并出具法律意见; 涉税培训。 

税务规划:就并购重组、股权交易等重大交易事项设计交易路径和税务规划;为新公司设立提供结构设计、提供税务规划方案; 为中国企业走出去设计跨国公司构架,为走进来的外国企业 设计其在中国境内的公司形式以及构架。 

税企争议解决: 税务机关评估自查/检查/稽查应对;依据法律事实指导纳税人对拟处罚事项的陈述、申辩; 代理税务处罚听证、复议、行政诉讼; 涉税刑事辩护。

税务健康诊断: 对企业进行涉税事项合规性审核的咨询服务,并出具尽职调查报告; 为可能存在的税务风险提供解决建议和方案。


(二)部分论著:

1、稽查期限过长的“滞纳金”义务探讨;

2、76号公告的法律思考—失联企业增值税发票的处理;

3、追征权应被限制在法律框架内;

4、“重大税务案件审理委员会”该如何存在;

5、《突发事件应对法》之应急体制、危机预防、应急准备。


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